Какими правами и обязанностями обладает налоговый агент

Кто есть кто

Бухгалтеры и экономисты со стажем помнят, что существует в термина: налоговые агенты и сборщики налогов. Посмотрим, в чем сходства и различия.

Понятие «налоговый агент» раскрыто в НК РФ — этому посвящена статья 24. Это лицо, которое, в соответствии с требованиями законодательства, обязано исчислить и удержать фискальный платеж у налогоплательщика, а также в оговоренное в законе время перечислить удержанные суммы в бюджет РФ.

До 2007 года в практике налогообложения существовало понятие «сборщик налогов». Ими признавались лица, уполномоченные на сбор средств в уплату фискальных платежей от налогоплательщиков. Их права и обязанности регулировались статьей 25 НК РФ. С 01.01.2007 указанная статья прекратила свое действие. В настоящее время понятие «сборщик налогов» в законодательстве РФ не применяется.

Права и обязанности налоговых агентов.

Налоговые агенты ‑ это лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему РФ (ст. 24 НК РФ).

В отношении сборов налоговые агенты обязанностей не несут.

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики (ст. 21 НК РФ), если иное не предусмотрено НК РФ. Обеспечение и защита прав налоговых агентов осуществляются в порядке, установленном ст. 22 НК РФ.

На налоговых агентов возложены следующие обязанности:

правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства;
в течение одного месяца со дня письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и о сумме задолженности налогоплательщика;
вести учет начисленных и выплаченных налогоплательщикам доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджетную систему Российской Федерации налогов, в том числе по каждому налогоплательщику;
представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов;
в течение четырех лет обеспечивать сохранность документов, необходимых для исчисления, удержания и перечисления налогов.

Перечень обязанностей налоговых агентов с 2010 г. фактически является открытым, так как они несут и иные обязанности, предусмотренные НК РФ (п. 3.1 ст. 24 НК РФ). Например, особенности исполнения обязанностей налоговых агентов по налогу на доходы физических лиц, налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций и в других случаях установлены п. 5 ст. 174, п. 3 ст. 220, п. 5 ст. 226 НК РФ.

Подводя итог изложенному выше, можно сделать вывод о том, что налоговый агент в налоговых обязательствах занимает особое место, исполняя роль посредника между налогоплательщиком и государством. При этом налоговый агент выполняет контрольную и аккумулирующую функции и является соединяющим звеном между налогоплательщиком и государством в определенных законом случаях.

Представительство в налоговых правоотношениях (ст. 26-29 НК РФ).

Налогоплательщики (плательщики сборов, налоговые агенты) могут участвовать в налоговых отношениях через законного или уполномоченного представителя.

Личное участие налогоплательщика в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях. Количество уполномоченных представителей законом не ограничивается.

В статье 27 НК РФ выделяются две категории законных представителей налогоплательщика:

законные представители налогоплательщика-организации;

законные представители налогоплательщика ‑ физического лица.

Законные представителиналогоплательщика-организации (п. 1 ст. 27 НК РФ) ‑ лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов. В качестве таковых выступают органы юридического лица (ст. 69 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»[17]. Основным документом, подтверждающим полномочия законного представителя налогоплательщика-организации, действующего в силу закона, является документ, подтверждающий избрание (назначение) данного лица на соответствующую должность (решение, протокол, приказ и т.п.).

Действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в налоговых правоотношениях, признаются действиями (бездействием) самой организации (ст. 28 НК РФ).

Законные представители налогоплательщика – физического лица – лица, выступающие в качестве законного представителя этого физического лица в соответствии с гражданским законодательством РФ: родители, усыновители, опекуны или попечители (ст. ст. 26, 28, 29, 32, 33 ГК РФ), т.е. физические лица, которые в силу прямого указания закона без специальной доверенности представляют интересы несовершеннолетних лиц либо совершеннолетних лиц, в предусмотренных законом случаях признанных судом недееспособными или ограниченно дееспособными.

Статус лица, вступающего в отношения, регулируемые законодательством о налогах и сборах Российской Федерации, в соответствии с п. 3 ст. 26 НК РФ должен быть подтвержден документально. Например, родители несовершеннолетнего могут представить для этого свидетельство о рождении ребенка и документы, удостоверяющие личность, а усыновители, опекуны и попечители — решение суда или выписку из решения суда об усыновлении, об опеке, о попечительстве, документы, удостоверяющие личность, и т.д.

Уполномоченным представителем налогоплательщика может быть физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами и иными участниками налоговых отношений (п. 1 ст. 29 НК РФ). Полномочия такого представителя подтверждаются доверенностью. Доверенность от организации выдается по правилам гражданского законодательства, доверенность от физического лица заверяется нотариусом или иными лицами в соответствии с гражданским законодательством (п. 3 ст. 29 НК РФ).

Уполномоченным представителем организации на основании закона является также ответственный участник консолидированной группы налогоплательщиков, который вправе представлять интересы участников указанной консолидированной группы в случаях установленных НК РФ (п. 4 ст. 29 НК РФ).

Лицо, являющееся ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков, вправе делегировать предоставленные ему НК РФ полномочия по представлению интересов участников этой группы третьим лицам на основании доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации (п. 5 ст. 29 НК РФ).

Должностные лица налоговых органов, таможенных органов, органов внутренних дел, судьи, следователи и прокуроры не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика(п. 2 ст. 29 НК РФ).

Налоговые органы в Российской Федерации (ст. 30 НК РФ) составляют единую централизованную систему контроля за:

— соблюдением законодательства о налогах и сборах;

— правильностью исчисления, полнотой и своевременностью уплаты (перечисления) в бюджетную систему Российской Федерации налогов и сборов;

— правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в соответствующий бюджет иных обязательных платежей (в случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Систему налоговых органов составляют Федеральная налоговая служба и его территориальные органы.

Федеральная налоговая служба, находится в ведении Министерства финансов Российской Федерации. Положение о Федеральной налоговой службе, утверждено Постановлением Правительства Российской Федерации от 30 сентября 2004 г. № 506[18].

К территориальным органам относятся:

управления ФНС России по субъектам Российской Федерации;

межрегиональные инспекции ФНС России;

инспекции ФНС России по районам, районам в городах, городам без районного деления;

инспекции ФНС России межрайонного уровня.

Положения о территориальных органах ФНС России утверждены Приказом Минфина России от 9 августа 2005 г. № 101н «Об утверждении Положений о территориальных органах Федеральной налоговой службы»[19].

В соответствии со ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе:

1) требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах документы, служащие основанием для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

К таким документам относятся налоговые декларации (расчеты), ведомости, ордера, чеки и т.п., а также первичные документы бухгалтерского учета или регистры налогового учета, различные платежные документы (платежные поручения, инкассовые распоряжения, поручения, квитанции к кассовым ордерам и т.п.).

При проведении налоговой проверки должностное лицо налогового органа вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (ст. 93 НК РФ), в случае отказа произвести выемку необходимых документов (ст. 94 НК РФ), а также привлечь проверяемое лицо к налоговой ответственности (ст. 126 НК РФ);

2) проводить налоговые проверки в порядке, установленном НК РФ.

Виды налоговых проверок и порядок их проведения установлены ст.ст. 87, 88, 89 НК РФ;

3) производить в соответствии с законодательством о налогах и сборах выемку документов в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены.

Выемка документов осуществляется по правилам ст. 94 НК РФ с соблюдением требований ст. 103 НК РФ;

4) вызывать на основании письменного уведомления в налоговые органы для дачи пояснений в связи с уплатой (удержанием и перечислением) налогов и сборов либо в связи с налоговой проверкой, а также в иных случаях, связанных с исполнением законодательства о налогах и сборах (см., например, п. 2 ст. 101 НК РФ);

5) приостанавливать операции по счетам в банках и налагать арест на имущество в порядке, предусмотренном НК РФ (ст. ст. 76, 77 НК РФ);

6) осматривать помещения и территории, используемые налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения (ст. 92 НК РФ), проводить инвентаризацию принадлежащего налогоплательщику имущества. Порядок проведения инвентаризации имущества налогоплательщика при налоговой проверке утверждается Минфином России[20];

7) определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды) в соответствии с законодательством о налогах и сборах (ст. 40 НК РФ);

требовать устранения выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах и контролировать выполнение указанных требований (п. 3 ст. 88 НК РФ);

9) взыскивать недоимки, а также пени и штрафы в порядке, установленном НК РФ (ст. ст. 46 — 48 НК РФ);

10) требовать от банков документы, подтверждающие факт списания со счетов налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента и с корреспондентских счетов банков сумм налогов, сборов, пеней и штрафов и перечисления этих сумм в бюджетную систему Российской Федерации;

11) привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков (ст.ст. 95-97 НК РФ). Ответственность, названных лиц, установлена ст. 129 НК РФ;

12) вызывать в качестве свидетелей лиц, которым могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для проведения налогового контроля.

Участие свидетеля регулируется ст. 90 НК РФ, его ответственность установлена ст. 128 НК РФ;

13) заявлять ходатайства об аннулировании или о приостановлении действия выданных юридическим и физическим лицам лицензий на право осуществления определенных видов деятельности;

14) предъявлять в суды общей юрисдикции или арбитражные суды иски:

— о взыскании недоимки, пеней и штрафов за налоговые правонарушения в случаях, предусмотренных НК РФ;

— о возмещении ущерба, причиненного государству и (или) муниципальному образованию вследствие неправомерных действий банка по списанию денежных средств со счета налогоплательщика после получения решения налогового органа о приостановлении операций, в результате которых стало невозможным взыскание налоговым органом недоимки, задолженности по пеням, штрафам с налогоплательщика в порядке, предусмотренном НК РФ;

— о досрочном расторжении договора об инвестиционном налоговом кредите;

— в иных случаях, предусмотренных НК РФ.

Перечень прав налоговых органов, содержащийся в п. 1 ст. 31 НК РФ, не является закрытым, так как п. 2 этой же статьи установлено, что налоговые органы осуществляют также другие права, предусмотренные НК РФ, например:

— право участия при определении источников дохода (ст. 42 НК РФ);

— право быть залогодержателем (ст. 73 НК РФ);

— право осуществлять зачет или возврат излишне уплаченной суммы налога (ст. 78 НК РФ).

Составным элементом компетенции налоговых органов являются их обязанности, установленные ст. 32 НК. Основополагающей обязанностью налоговых органов, обусловленной целями создания и задачами деятельности, является осуществление контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов. Остальные обязанности налоговых органов служат средством обеспечения вышеназванной, развивают и конкретизируют ее. К их числу относятся:

1. Соблюдать законодательство о налогах и сборах (подп. 1 п. 1 ст. 32 НК РФ).

2. Осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов (подп. 2 п. 1 ст. 32 НК РФ).

3. Вести в установленном порядке учет организаций и физических лиц (подп. 3 п. 1 ст. 32 НК РФ). Порядок учета организаций и физических лиц установлен ст. ст. 83, 84 НК РФ.

4. Бесплатно информировать (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов (подп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ):

о действующих налогах и сборах;

о законодательстве о налогах и сборах и о принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах.

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России в письме от 21 сентября 2004 г. № 03-02-07/39 «О компетенции налоговых органов в работе по разъяснению налогового законодательства»[21] пояснил, что в конкретных хозяйственных ситуациях по вопросам о порядке исчисления и уплаты налогов налогоплательщику следует обратиться в налоговый орган по месту своего учета, а по вопросам применения законодательства о налогах и сборах налогоплательщик вправе обращаться за разъяснениями соответственно в Минфин России и другие финансовые органы в субъектах Российской Федерации и органах местного самоуправления.

5. Руководствоваться письменными разъяснениями Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах (подп. 5 п. 1 ст. 32 НК РФ).

6. Сообщать при постановке на учет в налоговых органах сведения о реквизитах соответствующих счетов Федерального казначейства, а также в порядке, определяемом федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, доводить до налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов сведения об изменении реквизитов этих счетов и иные сведения, необходимые для заполнения поручений на перечисление налогов, сборов, пеней и штрафов в бюджетную систему Российской Федерации (подп. 6 п. 1 ст. 32 НК РФ).

7. Принимать решения о возврате налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов, направлять оформленные на основании этих решений поручения соответствующим территориальным органам Федерального казначейства для исполнения и осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном ст. ст. 78, 79 НК РФ (подп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ).

8. Соблюдать налоговую тайну и обеспечивать ее. Положения о налоговой тайне сформулированы в ст. 102 НК РФ (подп. 8 п. 1 ст. 32 НК РФ).

9. Направлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту копии акта налоговой проверки (ст. 100) и решения налогового органа (ст. 101 НК РФ), а также в случаях, предусмотренных НК РФ, налоговое уведомление и (или) требование об уплате налога и сбора (ст. ст. 69, 70 НК РФ) (подп. 9 п. 1 ст. 32 НК РФ).

10. Представлять в течение пяти дней налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту по его запросу справки о состоянии расчетов указанного лица по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании данных налогового органа (подп. 10 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Представлять ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков по его запросу, направленному в пределах предоставленных ему полномочий, справки о состоянии расчетов консолидированной группы налогоплательщиков и участников этой группы по налогу на прибыль организаций (подп. 10.1 п. 1 ст. 32 НК РФ).

11. Осуществлять по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента совместную сверку сумм уплаченных налогов, сборов, пеней и штрафов (подп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ).

12. Выдавать по заявлению налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента копии решений, принятых налоговым органом в отношении этого налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (подп. 12 п. 1 ст. 32 НК РФ).

13. По заявлению ответственного участника консолидированной группы налогоплательщиков выдавать копии решений, принятых налоговым органом в отношении консолидированной группы налогоплательщиков (подп. 13 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Перечень обязанностей, содержащийся в п. 1 ст. 32 НК РФ, не является исчерпывающим, налоговые органы несут также другие обязанности, предусмотренные НК РФ и иными федеральными законами (п. 2 ст. 32 НК РФ).

Таможенные органы(ст. 34 НК РФ) пользуются правами и несут обязанности налоговых органов по взиманию налогов (НДС, акцизы) при перемещении товаров через таможенную границу РФ в соответствии с таможенным законодательством РФ и НК РФ.

Таможенными органами являются федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный в области таможенного дела (ФТС РФ) и подчиненные ему таможенные органы.

Не являются налоговыми органами и участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах в соответствии со ст. 34.2, 36, 37 НК РФ:

— Минфин РФ дает письменные разъяснения налоговым органам, налогоплательщикам, ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков, плательщикам сборов и налоговым агентам по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

— Финансовые органы субъектов РФ и муниципальных образований, дают письменные разъяснения налогоплательщикам и налоговым агентам по вопросам применения соответственно законодательства субъектов РФ о налогах и сборах и нормативных правовых актов муниципальных образований о местных налогах и сборах.

— Органы внутренних дел.

Права и обязанности

Согласно НК РФ, налоговые агенты относятся к лицам, имеющим равные с налогоплательщиками права. А вот их обязанности прописаны особо в п. 3 ст. 24 НК РФ. Они обязаны:

без ошибок и нарушений сроков производить удержание налогов из выплат налогоплательщикам и перечислять их в бюджет РФ;
письменно сообщать о невозможности произвести удержание и о сумме задолженности налогоплательщика;
по каждому налогоплательщику вести учет выплаченных доходов, исчисленных, удержанных и перечисленных в бюджет РФ фискальных сборов;
предоставлять соответствующую необходимую для контроля отчетность в контролирующие органы;
хранить документы, связанные с исчислением платежей в бюджет, в течение не менее четырех лет.

Понятие налогового агента, их права и обязанности

Налоговыми агентами (ст. 24 НК РФ) признаются лица, на которых в соответствии с настоящим НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, за исключением случаев предусмотренных НК РФ:

получать по месту своего учета от налоговых органов бесплатную информацию (в том числе в письменной форме) о действующих налогах и сборах, законодательстве о налогах и сборах и принятых в соответствии с ним нормативных правовых актах, порядке исчисления и уплаты налогов и сборов, правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц, а также получать формы налоговой отчетности и разъяснения о порядке их заполнения;
получать от Министерства финансов РФ письменные разъяснения по вопросам применения законодательства РФ о налогах и сборах, от финансовых органов в субъектах РФ и органов местного самоуправления – по вопросам применения соответствующего законодательства;
использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;
получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных НК РФ;
на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пени, штрафов;
представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;
представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;
присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;
получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также налоговые уведомления и требования об уплате налогов;
требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;
не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие законодательству;
обжаловать в установленном порядке акты налоговых органов, иных уполномоченных органов и действия (бездействие) их должностных лиц;
требовать соблюдения налоговой тайны;
требовать возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

Налоговые агенты обязаны:

правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги;
в течение одного месяца письменно сообщать в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог у налогоплательщика и о сумме задолженности налогоплательщика;
вести учет выплаченных налогоплательщикам доходов, удержанных и перечисленных в бюджеты (внебюджетные фонды) налогов, в том числе персонально по каждому налогоплательщику;
представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.

Налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.

За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством РФ.

Виды налоговых агентов

Напрямую такого понятия Налоговый кодекс РФ не содержит. Все, кто взаимодействует с налоговой системой страны, выступают либо в качестве налогового агента, либо в качестве налогоплательщика. Как правило, организации могут являться одновременно налоговыми агентами и налогоплательщиками. То есть кроме исчисления платежей в бюджет со своих доходов и операций, у компаний очень часто возникает обязанность исчисления и перечисления в бюджет фискальных сборов за иных плательщиков.

Организация может выполнять функции агентирования по следующим фискальным сборам:

НДФЛ;
НДС;
налог на прибыль.

Остановимся на каждом из них более подробно.

Кто такие налоговые агенты

Правовой статус налоговых агентов прописан в статье 24 НК РФ. В пункте 1 указанной статьи сказано, что агентами по налогам являются лица, которых НК РФ обязывает исчислять и удерживать у налогоплательщика фискальные платежи и перечислять их в бюджет РФ. Они являются своего рода посредниками между ФНС и налогоплательщиком.
Посредник удерживает суммы, подлежащие перечислению в бюджет РФ, только из денежных выплат налогоплательщику. Если фискальный сбор удержать нет возможности, то об этом необходимо уведомить контролирующие органы (в данном случае ФНС). Сделать это нужно в течение одного месяца с того дня, в котором стало об этом известно. А при невозможности удержать НДФЛ — не позднее 1 марта года, следующего за годом выплаты дохода. В этом случае ответственность по уплате фискального сбора переходит полностью к плательщику.

НДФЛ

Обязанность удержания НДФЛ возникает у любой организации. При выплате любого дохода физическому лицу, не являющемуся ИП, компания обязана удержать НДФЛ. К таким выплатам относятся:

все вознаграждения в рамках трудового договора;
выплаты по договорам подряда и иным гражданско-правовым договорам;
материальная помощь;
оплата аренды имущества.

Правила исчисления, удержания и перечисления НДФЛ прописаны в главе 23 НК РФ. Организация, кроме того, обязана вести регистры по выплаченным физлицам доходам и удержанным суммам НДФЛ и предоставлять в ИФНС отчетность:

отчет 6-НДФЛ — ежеквартально;
справки 2-НДФЛ — ежегодно.

Частным случаем является брокерская деятельность. Тому, кто удерживает НДФЛ (брокер — налоговый агент), посвящена отдельная статья 226.1 НК РФ. Брокер обязан рассчитать, удержать и перечислить в бюджет НДФЛ при выплате доходов от операций с ценными бумагами и иными производными финансовыми инструментами при осуществлении этих операций в интересах налогоплательщика на основе договоров: на брокерское обслуживание, доверительное управление, поручения, комиссии или агентирования.

Ответственность налоговых агентов

На вопросы читателей отвечает ООО «НК Ваш налоговый представитель» Телефоны в Екатеринбурге: 213-59-34, 378-33-29, 213-59-35

На предприятии была проведена налоговая проверка по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2001 г. по 31.05.2004 г. (предприятие находится на общем режиме налогообложения). Проверка начата 28.06.2004 г. и закончена 12.07.2004 г. Акт выездной налоговой проверки выписан 06.08.2004 г. На начало проверки за предприятием числилась задолженность по начисленному подоходному налогу в сумме 85 927,79 руб. Данный налог в бюджет не был перечислен, так как предприятие имело картотеку в банке и существовало только за счет заемных средств, полученных для выдачи заработной платы работникам и поддержания предприятия в рабочем состоянии. Задолженность по подоходному налогу была погашена 09.07.2004 г. (за счет очередных заемных средств), то есть до окончания налоговой проверки и до даты подписания акта налоговой проверки.

Несмотря на это, ИМНС начислила 20% с суммы начисленного, но не перечисленного в бюджет налога, ссылаясь на статью 123 Налогового кодекса РФ в сумме 17 185,54 рублей (85 927,79 х 20%). Предприятие не согласилось с данным решением.

Правомерны ли действия налоговой инспекции? Мы слышали, что по аналогичным вопросам уже было вынесено несколько решений Федеральными Арбитражными Судами РФ.

Данный вопрос касается многих предприятий, и очень хотелось бы получить на него ответ.
(ООО «Шалинский лесопункт»)
В соответствии со ст. 24 НК РФ
налоговыми агентами признаются
лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по
исчислению, удержанию
у налогоплательщика и
перечислению
в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ

российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в
п. 2 ст. 226 НК РФ
,
обязаны исчислить, удержать
у налогоплательщика и
уплатить
сумму налога, исчисленную в соответствии со
ст. 224 НК РФ
с учетом особенностей, предусмотренных
ст. 226 НК РФ
.

Исходя из указанных норм, Ваше предприятие обязано было исчислить, удержать и уплатить в бюджет сумму налога на доходы физических лиц.

Удержание начисленной суммы налога производится за счет любых денежных средств,

выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при их фактической выплате (
п. 4 ст. 226 НК РФ
).

То есть выплата налоговым агентом дохода за счет заемных средств не влияет на существование указанной обязанности.

Перечисление суммы исчисленного и удержанного налога в таком случае должно быть произведено не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ

Согласно ст. 123 НК РФ
неправомерное неперечисление
(неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом,
влечет взыскание штрафа в размере 20% от суммы, подлежащей перечислению.
При этом для привлечения к ответственности по указанной статье не имеет значения, какие действия предшествовали неправомерному неперечислению налога.

Из такой позиции исходит и судебно-арбитражная практика.

Так, в п. 44 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5

указано, что
взыскание штрафа
за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога налоговым агентом
производится независимо от того, была ли данная сумма удержана последним у налогоплательщика.
Указанное правонарушение может быть вмененно налоговому агенту только в том случае, когда он имел возможность удержать соответствующую сумму у плательщика, имея в виду, что удержание осуществляется из выплачиваемых налогоплательщику денежных средств, то есть при наличии объективной возможности перечисления налога.

Обращаем Ваше внимание на то, что если налоговый агент не удержал сумму налога из доходов налогоплательщика и перечислил (выплатил) ему всю причитающуюся сумму с учетом налога, то сумму неудержанного налога, а также пени с налогового агента взыскать нельзя, так как обязанным перед бюджетом остается сам налогоплательщик, и, соответственно, неудержанная сумма в этой ситуации может быть взыскана только с самого налогоплательщика.

Взыскание суммы налога и пени с налогового агента будет противоречить п. 9 ст. 226 НК РФ

,
ст. 231 НК РФ, ст. 45 НК РФ
(просим учесть, что это касается налога, но не штрафа).

Многочисленная судебная практика по спорам, связанным с привлечением налоговых агентов к ответственности по ст. 123 НК РФ,

свидетельствует о том, что налоговый орган должен доказать
факт налогового правонарушения и вину налогового агента
в совершении правонарушения, предусмотренного
ст.123 НК РФ
(постановления ФАС Уральского округа от 15.04.2004 г. № Ф09-1443/04-АК, от 29.06.2004 г. № Ф09-2561/04-АК, от 02.08.2004 г. № Ф09-3052/04-АК).

То есть установление налоговым органом одного лишь факта наличия задолженности перед бюджетом ответственности по ст. 123 НК РФ

не порождает.

Налоговым органом должны быть исследованы причины, повлекшие образование задолженности, момент ее возникновения

(может оказаться, что правонарушение совершено не в проверяемом периоде), должно быть подтверждено, что неперечисление налога на доходы физических лиц имело место в результате виновного противоправного (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяния налогового агента .

Такие сведения, в первую очередь, должны содержаться в акте налоговой проверки, решении о привлечении к налоговой ответственности и подтверждаться другими документами.

В п. 1 ст. 111 НК РФ

установлены обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения.

В данный перечень обстоятельств не входит отсутствие денежных средств на расчетном счете налогового агента.

Однако это не является основанием для признания наличия вины. В иных, не перечисленных в данной норме случаях, суд устанавливает отсутствие вины исходя из множества иных факторов, имеющих непосредственное отношение к делу.

Так, ФАС Волго-Вятского округа (постановление от 28.02.2003 г. № А82-80/02-А/6), оценив доказательства по делу и установив, что выплата доходов работникам предприятия производилась в условиях значительной задолженности по заработной плате, отсутствия денежных средств на расчетном счете вследствие тяжелого финансового положения, но при этом предприятие направило платежные поручения на перечисление налога на исполнение в банк

, что подтверждает его добросовестность, сделал вывод об отсутствии вины в действиях налогового агента.

Аналогичная позиция содержится и в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 08.08.2003 г. № А56-40833/02.

В свою очередь, само по себе тяжелое финансовое положение организации часто является обстоятельством, смягчающим ответственность (п. 1 ст. 112 НК РФ

), и служит основанием для уменьшения судом размера штрафа не менее, чем в два раза.

Следует отметить, что круг таких обстоятельств не ограничен только вышеназванным.

Судом в качестве таковых могут быть признаны любые иные обстоятельства (несоразмерность размера штрафа совершенному правонарушению, совершение налогового правонарушения впервые, добровольная уплата налога и т.д.).

В ситуации, когда налоговый агент перечисляет сумму налога в период проведения проверки или позднее, но до вынесения решения о привлечении к налоговой ответственности, нужно исходить из того, что в таком случае будет отсутствовать событие
налогового правонарушения
, что в силу
ст. 109 НК РФ
исключает возможность привлечения лица к налоговой ответственности.

Так, ответственность по ст. 123 НК РФ

установлена за
неперечисление
, а не за несвоевременное перечисление налога.

Согласно ст. 44 НК РФ

обязанность по уплате налога прекращается, в том числе, уплатой налога.

Таким образом, если на момент принятия налоговым органом решения о привлечении к ответственности задолженность налоговым агентом будет самостоятельно погашена, то оснований для привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ

не будет.

На сегодняшний день из такой позиции складывается и судебно-арбитражная практика (см. постановление ФАС Уральского округа от 27.04.2004 г. № Ф09-1576/2004-АК, постановление ФАС Северо-Западного округа от 06.10.2003 г. № А56-14436/03).

Таким образом, действия ИМНС по привлечению Вашей организации к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ

являются неправомерными.

Директор ООО «НК Ваш налоговый представитель»

Д.В. Меркушев

НДС

Налоговым агентом по НДС организация может стать, даже если применяет УСН или ЕНВД, если совершит следующие операции:

приобретет или станет арендатором государственного или муниципального имущества;
приобретет товары у иностранного продавца, не являющегося налогоплательщиком на территории РФ.

В этом случае компания должна составить счет-фактуру и отразить операцию в декларации по НДС, заполнив разделы 2 и 9. Удержанный и перечисленный агентный НДС компания вправе принять к вычету в квартале, когда товары (работы, услуги) были приняты на учет, а удержанный НДС перечислен в бюджет. Но сделать это он вправе только в том случае, если является плательщиком НДС.

Налог на прибыль

Организация становится налоговым агентом по этому налогу в случае выплаты:

дивидендов другой организации;
процентов по государственным (муниципальным) ценным бумагам другим организациям;
доходов иностранной организации от реализации или аренды недвижимого имущества на территории РФ, от международных перевозок. У российской организации возникает эта обязанность, если у получателя дохода нет представительства на территории РФ.

О выплаченном доходе и удержанном налоге компания должна уведомить ИФНС, подав:

декларацию по налогу на прибыль — при выплате дивидендов или процентов российской организации;
налоговый расчет (Приказ ФНС от 02.03.2016 № ММВ-7-3/[email protected]) — при выплате дохода иностранной организации.

Кто является налоговым агентом по налогу на прибыль

Российская организация является налоговым агентом по налогу на прибыль в следующих случаях.

При выплате дивидендов российским и иностранным организациям (п. 3 ст. 275 НК РФ).

Если дивиденды по акциям вы выплачиваете не напрямую, а через депозитариев и доверительных управляющих – профессиональных участников рынка ценных бумаг, налоговыми агентами признаются эти лица (пп. 2, 3 п. 7 ст. 275 НК РФ).

При выплате процентов по государственным (муниципальным) ценным бумагам другим российским организациям (ст. 43, п. 3, пп. 1 п. 7 ст. 275, п. 5 ст. 286 НК РФ).

Отметим, что обязанность по удержанию и перечислению налога возникает у вас независимо от того, какой налоговый режим (общий, УСН, ЕНВД или ЕСХН) вы применяете. Применение спецрежимов освобождает вас от уплаты налога на прибыль с ваших доходов, но не с доходов, выплачиваемых другим организациям (п. п. 3, 7 ст. 275, п. 4 ст. 286, п. 4 ст. 346.1, п. 5 ст. 346.11, п. 4 ст. 346.26 НК РФ).

При выплате иностранной организации доходов, облагаемых у источника выплаты в РФ (кроме доходов, указанных в п. 2 ст. 310 НК РФ), в случаях, когда у иностранной организации (пп. 1 п. 4 ст. 282, п. 4 ст. 286, п. п. 1, 1.1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ):

– нет постоянного представительства в России;

– есть постоянное представительство в России, но доход не связан с деятельностью такого представительства.

Иностранная организация является налоговым агентом, если у нее есть постоянное представительство в России и она выплачивает доходы от источников в РФ другой иностранной организации, у которой нет такого представительства (п. 4 ст. 286, п. п. 1, 1.1 ст. 309, п. 1 ст. 310 НК РФ).